海外承包工程(EPC)项目,是我国“走出去”企业境外投资的重要类型。商务部最新数据显示,今年1月~6月,我国企业在“一带一路”沿线国家新签对外承包工程项目合同3302份,新签合同额636.4亿美元,同比增长33.2%。在EPC投资模式下,我国企业除了提前了解被投资国的税收政策,包括当地的税收优惠、税务实践、资金跨境流动相关税收规定之外,还应对合同拆分、常设机构、投资架构等事项予以特别的关注,有效控制税务成本和风险。

  实招一:合理拆分经济合同 有效降低整体税负

  一般来说,EPC合同涉及设计(E)、采购(P)、建筑(C)三部分,根据执行合同的行为发生地,可拆分为离岸部分和在岸部分,并适用不同的税务处理。离岸部分通常包括发生在项目所在国之外、EPC合同中的设计和采购部分,行为发生地不在项目所在国境内;在岸部分通常包括EPC合同中施工部分和少部分当地设计、采购,行为发生地在项目所在国境内。实践中,很多国家对于EPC合同的离岸部分不征收所得税。因此,如何进行合理的合同安排,确保离岸供应和离岸服务不在当地纳税,从而降低项目整体税务成本,是“走出去”企业需要重点考量的税务事项。

  建议我国企业在签订EPC合同之前,首先对被投资国当地的税收政策及相关规定进行充分的调研,特别关注被投资国对EPC合同的离岸部分是否征税,以及不征税时的具体要求和条件,然后进行合理的安排,恰当地选择合同签约方。在条件允许时,还应考虑对合同进行合理的拆分,从而实现降低整体税负的目的。

  实施EPC合同拆分时,企业需要考虑很多税收因素。比如,有的国家不认可合同拆分行为,或者认为人为进行合同拆分是避税行为。有的国家只在税务上允许拆分,但是当地业主出于对合同质量管控等考虑,可能不允许分拆合同——这就需要我国承包商与当地业主事前进行沟通,尽量在招标阶段与业主达成协议。

  举例来说,在单个EPC合同下(即该合同同时涵盖了设计、采购与施工服务),设计工作可能在我国境内完成,但因为该设计工作包含在整个EPC合同里,所对应的收入可能既需要在项目所在地缴纳所得税和增值税,又需要在我国缴纳所得税和增值税;同样的,总承包商采购材料和设备出口给业主时,该采购工作对应的利润可能需要计入合同总金额,在项目所在地缴纳所得税,同时需要在我国缴纳相应的所得税,并需考虑设备出口时的增值税影响;总承包商在项目所在地进行的施工工作,通常需要在项目所在地和我国分别缴纳相应的所得税。

  在拆分合同的情况下,首先,对于设计合同,总承包商在我国境内承担设计工作,所对应的收入有可能不需要在项目所在地缴纳所得税和增值税,或适用较低的所得税税率;其次,采购合同的相关交易可能被视为业主直接进口材料和设备,总承包商在采购环节的利润,通常不需要在项目所在地缴纳所得税;最后,施工合同若符合“境外建筑业劳务”的条件,则可免征我国增值税。

  企业需要注意的是,在合同拆分时应特别关注合同金额划分的合理性,由于离岸部分不需在当地纳税,EPC合同项下离岸和在岸部分合同金额的划分,往往会引起东道国税务机关的特别注意。

  实招二:关注当地征税方法 防范常设机构风险

  针对在岸服务部分,我国企业应充分了解当地的常设机构相关规定,防范常设机构税务风险。

  如果作为签约主体的我国企业需要派人到项目所在国作业,满足一定条件时(比如作业周期超过6个月),可能会构成常设机构,在岸部分相应的收入就需要在当地缴纳企业所得税。对此,建议我国企业特别关注投资当地对常设机构的征税方法。比如,有的国家要求据实申报,此时企业应准确地归集应归属于常设机构的相关费用和支出等;而有的国家按照核定方式征税,企业则需要与当地税务机关就核定利润率、税基等进行有效的沟通,以合理地降低税负。

  在实际案例中,就派遣时间而言,中国企业派遣员工到投资目标国工作超过1年的情形不在少数。若投资目标国税收法规中关于常设机构的定义,与经合组织范本关于常设机构的定义相一致,则此安排下的投资目标国常设机构风险较大。就雇用关系而言,当个人有权代表我国居民企业签订对其具有约束力的合同时,则存在常设机构风险,此时可以通过合理的安排来有效降低常设机构的风险,即通过外派雇员安排将相关人员从母公司派遣至投资目标国工作,受投资目标国项目公司的领导和控制,同时,应当限制在投资目标国工作的人员的权力,即不应该有权力代表我国居民企业签订对其有约束力的合同,甚至参与合同主要条款的谈判等。

  此外,很多国家为加强对非居民企业的税收管理,要求业主在向承包商支付款项时代扣一定比例的预缴税款。此部分代扣的预缴税款,通常需要等承包商按照当地规定完成了项目的税务清理后再予以退还,且代扣税款可能高于实际税款,而税务清理的时限比较长,在这种情况下,企业应充分了解当地税务清理的具体要求,准备符合规定的纳税文档,以争取缩短税务清理工作的完成时间,尽早申请退回被扣缴的税款,避免企业资金被长期占用。

  实招三:充分考量税收成本 设计合理投资架构

  进行海外投资时,选择何种方式进入当地是一个重要的问题。企业通常面临两种选择,即在当地新建项目公司或并购当地公司。无论选择新建还是并购,一个绕不开的问题是:如何设计海外投资架构,以实现现金流健康、税收成本下降的目的?

  为此,建议企业在设计海外投资架构时,需重点考虑中间控股公司所在地。选择一个合适的中间控股公司所在地,可以帮助企业在退出投资以及利润汇回的过程中降低税负,同时利用中间控股公司所在地广泛的税收协定网络,降低税负,减少双重纳税的风险,享受友好的税收环境,且符合公司的商业计划和商业实质安排。

  除了控股架构安排外,海外投资架构的设计,还要重点考虑融资架构安排。由于境外工程项目涉及资金较多,我国企业往往会遇到资金融通不畅、资金使用效率不高等问题。税务效率较高的融资模式,可以降低公司境外工程项目在资金注入和偿还、利息支付等环节所需缴纳的海外所得税以及我国所得税,方便资金管理和统一调配,改善项目的现金流状况,提高净现值和回报率。

  因此,建议中国企业进行融资架构安排时,应主要考量下列因素:利息费用是否可在投资目标国税前扣除,从投资目标国向海外支付利息时是否涉及预提所得税、流转税或其他税费,利息收入方所在国对利息收入的征税情况,境外税收抵免的综合安排等,从而有效降低整体税负。

  〔作者单位:安永(中国)企业咨询有限公司〕